Создаем резерв по сомнительным долгам

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Создаем резерв по сомнительным долгам». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Хотя упрощения были разработаны применительно к торговой дебиторской задолженности, активам по договору и дебиторской задолженности по аренде, применение «упрощенного подхода» не всегда является обязательным, и в некоторых случаях учетная политика предоставляет выбор между «общим подходом» и «упрощенным подходом».

Оценка дебиторской задолженности

Что касается первоначального признания, то торговая дебиторская задолженность, не имеющая существенного компонента финансирования (без значительной отсрочки платежа и т. п.), должна учитываться по цене сделки, без применения дисконтирования, так как эффект дисконтирования будет несущественным. Дебиторская же задолженность со значительным компонентом финансирования при первоначальном признании должна отражаться по справедливой стоимости с отнесением разницы между справедливой стоимостью и соответствующей величиной признанной выручки на расходы [4].

Объяснение сущности компонента финансирования дано в пункте 60 стандарта МСФО (IFRS) 15. В нем говорится, что учитывая влияние временной стоимости денег, сроки выплат, согласованные сторонами договора, могут предоставлять покупателю значительную выгоду от финансирования продавцом передачи товаров или услуг покупателю [6].

Среди актуальных задач бухгалтерского учета и отчетности в современных условиях выделяется «нацеленность учетных правил на возможность выявления основных угроз для развития предприятия, неопределенности и рисков». Именно такой нацеленностью характеризуются правила создания резервов по дебиторской задолженности согласно МСФО (IFRS) 9 [7].

Анализируя предложенные в новом стандарте требования к обесценению, можно сделать следующие выводы.

1. В числе мероприятий, которые придется провести, находится разработка новых моделей для расчета ожидаемых кредитных убытков как за 12 месяцев, так и за весь срок действия финансовых инструментов.

2. Для расчета обесценения теперь понадобится формулировка понятия дефолта для контрагентов, разработка моделей оценки вероятности дефолта, определение возмещаемых сумм и сроков возможного возмещения в случае дефолта.

3. Для оценки ожидаемых кредитных убытков необходимо провести анализ количественной и качественной информации, при этом бухгалтер должен будет вынести свое профессиональное суждение. Предприятиям придется представлять обоснование такой оценки величины ожидаемых кредитных убытков за весь срок действия инструмента.

4. Для торговой дебиторской задолженности, в частности, может применяться упрощение; как вариант можно использовать метод матричного резервирования, для которого необходимо провести сегментацию дебиторской задолженности.

Таким образом, от экономических субъектов новый стандарт в первое время потребует перестройки учета в отношении финансовых инструментов, в том числе и в отношении дебиторской задолженности. Всем им придется собирать о своих дебиторах гораздо больше информации и оценивать ее, вынося профессиональное суждение.

Какие виды резервов предусмотрены МСФО?

Международные методологи посвятили резервам универсальный стандарт — МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» . Стандарт определяет резервы как обязательства с неопределенным сроком исполнения или обязательства неопределенной величины. В некоторых странах термин «резерв» используется и в контексте таких статей, как амортизация, обесценение активов и сомнительные долги. Данные статьи представляют собой корректировки балансовой стоимости активов и в МСФО (IAS) 37 не рассматриваются. Сразу скажем, что в Стандарте используется термин «резерв», и это вполне отвечает понятию «оценочное обязательство», которое используется в ответственном ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» . Поэтому будем употреблять оба термина, а разные названия, возможно, объясняются нюансами перевода МСФО.

Введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н.
Утверждено Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н.

Резервы, в отличие от условных обязательств и активов, не являются условными (описательными в отчетности), а непосредственно влияют на финансовые показатели. (Хотя, строго говоря, все резервы (оценочные обязательства) можно считать условными, поскольку неопределенным является срок их исполнения (сумма).) Вместе с тем определение «условный» применяется к обязательствам и активам, которые не признаны из-за того, что их существование будет подтверждено только при наступлении (ненаступлении) неопределенных будущих событий, не находящихся полностью под контролем отчитывающейся компании. Оценочное же обязательство (резерв) признается потому, что у бухгалтера есть большая доля уверенности в его возникновении и в необходимости его отражения в уменьшении финансового результата.

Здесь же укажем отличие резервов от обычных обязательств по оплате товаров или услуг, которые были приняты или поставлены и за которые выставлен счет либо которые официально согласованы с поставщиком. Интересно, что в п. 11 МСФО (IAS) 37 к резервам не отнесены начисленные обязательства, представляющие собой обязательства оплатить товары или услуги, которые были приняты или поставлены, но не были оплачены, отфактурованы или официально согласованы с поставщиком, включая суммы, причитающиеся работникам (например суммы, относящиеся к начисленной оплате отпускных). То есть получается, что оплату отпуска международные методологи не торопятся считать резервом, хотя они при этом признают, что иногда необходимо оценить величину начислений или их распределение во времени. Однако неопределенность в данном случае, как правило, значительно меньше, чем в отношении резервов. Из вышесказанного становится ясно, почему за рубежом не торопятся резервировать оплату отпусков.

На заметку. Обычные обязательства представляются в отчетности как часть торговой и прочей кредиторской задолженности, в то время как резервы по МСФО представляются отдельно.

Как правило, резервы являются следствием прошлых (обязывающих) событий, то есть ситуациями, когда урегулирование обязательства может быть произведено в принудительном порядке в соответствии с законодательством или когда на основании сложившейся практики прошлое событие (которое может быть действием самого предприятия) создает у других сторон обоснованные ожидания, что предприятие выполнит это обязательство. Схожие положения содержатся в ПБУ 8/2010.

С резервами главное «не переусердствовать», поскольку финансовая отчетность отражает финансовое положение предприятия на конец отчетного периода, а не его возможное положение в будущем. Следовательно, резервы не признаются в отношении затрат, которые придется понести для продолжения деятельности в будущем. В качестве резервов признаются только обязательства, возникающие из прошлых событий, которые существуют независимо от будущих действий предприятия (то есть от направленности деятельности предприятия в будущем). Например, предприятие в силу выданного предписания надзорного органа может намереваться установить дымовые фильтры на заводе. Поскольку оно может избежать будущих затрат благодаря своим действиям в будущем, например изменив режим деятельности, у него нет существующего обязательства по данным будущим затратам. Поэтому резерв не признается.

Какие виды резервов предусмотрены РСБУ?

Напомним, что национальными положениями по бухгалтерскому учету предусмотрены следующие виды резервов:

• по сомнительным долгам (Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации );
• под снижение стоимости материальных ценностей (ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» );
• под обесценение финансовых вложений (ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» );
• на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт (ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» );
• на оплату отпусков и на выплату вознаграждений по итогам работы за год (ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»);
• создаваемые по обязательствам, которые будут затронуты в результате прекращения деятельности (ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» ).

Способы создания резерва по сомнительным долгам

Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете формируется следующим образом:

• определяется задолженность контрагентов, которая не была погашена в сроки, определенные договорами, и не обеспечена необходимыми гарантиями (сомнительные долги);
• отдельно по каждому сомнительному долгу определяется сумма, на которую необходимо создать резерв, в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Используются следующие способы создания резерва:

• интервальный способ;
• экспертный способ;
• статистический способ.

Формирование резервов на возможные потери по проблемным кредитам

В современной теории и практике банковской деятельности вопросы формирования банками резервов на возможные потери по ссудам занимают особое место.

Согласно действующему законодательству, для обеспечения своей финансовой надежности кредитные организации обязаны формировать резервы на возможные потери по ссудам.

Резерв на возможные потери по ссудам представляет собой специальный резерв, необходимость формирования которого обусловлена кредитными рисками в деятельности банков. Указанный резерв обеспечивает создание банком более стабильных условий финансовой деятельности и позволяет избегать колебаний величины прибыли банков в связи со списанием потерь по ссудам. Источником образования резерва на возможные потери по ссудам являются отчисления, относимые на расходы банка.

Резервы можно подразделить на три категории:

• 1. Специальные резервы. Они представляют собой суммы, резервируемые по отдельным кредитам. До того, как происходит списание, кредит нередко переводится в категорию «не приносящих доход», где причитающиеся по данному кредиту проценты не признаются доходом в банковской отчетности. Позже, в случае ухудшения перспектив, потребуется действительное списание.
• 2. Общие резервы. Это резервы для всего кредитного портфеля, и они не прослеживаются в операциях индивидуального кредитования. Общие резервы формируются для защиты от скрытого риска, присущего кредитному портфелю в целом. Такие резервы обычно определяются как процент от общего размера ссудной задолженности. Объемы требуемых резервов могут быть определены после проведения анализа:
  • — имеющихся специальных резервов;
  • — величины залогового обеспечения;
  • — суммы кредитов, которые были списаны в предыдущие годы и которые не сопровождались формированием резервов;
  • — опыта работы сотрудников системы контроля по созданию необходимых резервов;
  • — специфики кредитного портфеля; например, если банк только приступил к созданию кредитного портфеля, он может начать с более низкого объема общих резервов и увеличить процент данных резервов в течение нескольких лет операционной деятельности;
  • — экономических условий.
• 3. Резервы по секторам. Они представляют собой сумму, резервируемую для части кредитного портфеля. Наиболее распространенной формой таких резервов являются региональные резервы при выдаче кредитов менее развитым странам. Они, так же как и общие резервы, обычно определяются как процент от общего риска, взятого на себя банком (за вычетом специальных резервов и суммы принятого залогового обеспечения).

Размер резервов определяется в соответствии с категориями кредитов. В качестве примера рассмотрим размер начисления резервов АО «Банк ЦентрКредит» (табл.14).

Таблица 14. Прогнозный размер провизий (резервов) в зависимости от классификации кредитов

Изучение международных подходов к формированию резервов по ссудам и оценка порядка резервирования, применяемого казахстанскими банками, позволило выявить определенные методологические изъяны в отечественной практике. Они заключаются в том, что резервы по ссудам формируются только при ухудшении текущего качества ссуды, и при этом не учитывается поведение подобных ссуд, известное из исторического опыта и статистики потерь по кредитам.

Вместе с тем, как отмечается в многочисленных исследованиях, проблемы с возвратностью кредитов возникают у банков не сразу, а с определенным временным лагом — как правило, с задержкой с 3-4 года. Это означает, что если на текущий момент времени мы оцениваем ссуду как стандартную и не предусматриваем формирование резерва под ее обесценение, это не свидетельствует о том, что ссуда будет такой же хорошей на момент погашения долга. В этой связи совершенствование подходов к формированию резервов на возможные потери по ссудам должно идти в направлении развития методов статистической оценки риска и встраивания их в систему резервирования, применяемую в коммерческих банках.

Так, нами предложена модель формирования резервов на возможные потери по ссудам, основанная на комбинированной оценке риска и предполагающая создание общих (на основе статистики потерь) и специальных (исходя из текущего состояния проблемной ссуды) резервов. Схематично предлагаемая модель представлена на рис. 12.

Таким образом, порядок определения стоимости обеспечения в целях гл. 6 Положения N 254-П — процесс достаточно трудоемкий и всегда вызывает множество вопросов. Рассматриваемые в статье моменты, касающиеся определения справедливой стоимости, применения дисконтов к различным объектам залога и формирования резерва с учетом обеспечения, должны быть регламентированы внутренними положениями банка. На практике подобные вопросы подробно не анализируются (в частности, обоснование дисконтов, условия договора залога, момент обращения взыскания) и в общем случае приводятся в положении о порядке формирования резервов по ссудной и приравненной к ней задолженности. Четкие формулировки и более детальные положения банка в части залогов помогут избежать возможных разногласий со стороны регулятора в части их оценки, применяемой при формировании резерва по ссудной задолженности.

Ю.Нестерова

Аудитор

компании «Листик и Партнеры»

Счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Создание резерва под обесценивание финансовых вложений, а также его последующая корректировка и движение осуществляются с использованием счета 59.

Этот счет корреспондирует со счетом 91. Создание резервов, а также их увеличение фиксируются бухзаписью Дт 91 Кт 59. В случае увеличения расчетной цены или же выбытия вложений осуществляется обратная проводка: Дт 59 Кт 91.

Поскольку финвложения подразделяются на долгосрочные (срок погашения более года) и краткосрочные (менее 12 месяцев) и отображаются в разных строках и разделах бухотчетности, резервы под их обесценивание целесообразнее также разделить на краткосрочные и долгосрочные. Например, для учета резервов под обесценение долгосрочных вложений можно использовать счет 59.1, а для краткосрочных — счет 59.2. Аналитический учет должен быть организован по видам резервов.

Чтобы проиллюстрировать на примере создание резерва сомнительных долгов и возникающие при этом бухгалтерские проводки предположим, что компания «Ритейл-X ЛТД» осуществила следующие хозяйственные операции в 3-ем квартале 20X8 года:

• 01.07.20X8. Сальдо счета «Резерв по сомнительным долгам» составляет $7 500;
• 25.07.20X8. Дебиторская задолженность на сумму $900 признана безнадежной;
• 12.09.20X8. Клиент погасил дебиторскую на сумму $600, которая была признана безнадежной в предыдущем квартале;
• 30.09.20X8. Компания «Ритейл-X ЛТД» оценила резерв по сомнительным долгам в размере $1 500.

Как выявляется сомнительная задолженность

Организации имеют право самостоятельно формировать критерии для определения сомнительной задолженности.

Как правило, сомнительной задолженностью считается долг, в неполучении которого имеется некоторая доля уверенности.

Например, организация «А» заняла у «Б» 10 млн руб. Наступил кризис, поменялся рынок, и дела у организации «Б» стали очень неблагоприятными. Появились задержки по выплате займа. Руководство «А» видит тенденцию и создаёт резерв по сомнительному долгу.

В крупных компаниях сомнительные долги выявляются в ходе инвентаризации уже по факту просрочки.

Например, было выявлено, что организация «В» в отчётном периоде не выполнила свои обязательства перед «Г». Дата просрочки составляет уже полтора месяца. Тогда бухгалтерия создаёт резерв по сомнительной задолженности в размере полной суммы долга.

Проводки в бухгалтерском учёте

Если бухгалтер увеличивает (уменьшает) сумму задолженности (п. 4 ПБУ 21/2008), то проводка создаётся в том отчётном периоде, в котором произошли изменения (поскольку сумма сомнительного долга — это оценочное значение).

Рассмотрим подробно, какими проводками отражается создание резерва сомнительных долгов.

Восстановление резерва

Восстанавливают резерв по сомнительным долгам, когда:

• долг начинает постепенно погашаться;
• долг полностью погашается;
• права на долг были переданы третьему лицу, которое платежеспособно.

Бухгалтерские проводки по созданию резерва

Для учета резерва в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен 63 счет «Резервы по сомнительным долгам». Рассмотрим основные бухгалтерские проводки по формированию и использованию резерва.

Модель ожидаемых кредитных убытков

В настоящее время Совет по МСФО заканчивает глобальный пересмотр подходов к учету финансовых инструментов, постепенно осуществляя переход от старого стандарта МСФО (IAS) 39 к новому МСФО (IFRS) 9. МСФО (IFRS) 9, выпущенный в июле 2014 года, вступает в силу с 1 января 2018 года. Однако компании уже начинают переходить на новый стандарт досрочно или готовиться к его использованию.

Кроме того, начиная с декабрьской сессии 2015 года из списка экзаменуемых документов АССА исключила МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», заявив к тестированию следующие стандарты:

• МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» (пересмотренная версия декабря 2011 года);
• МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» (выпущен в августе 2005 года, тестируется с учетом поправок от 19 ноября 2013 года);
• МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (выпущен в ноябре 2009 года, тестируется в пересмотренной версии от июля 2014 года).

Среди всех нововведений учет обесценения финансовых активов занимает особое место, так как концепция ожидаемых кредитных убытков (expected credit losses) внедряется в МСФО впервые.

Похожие записи:

• Охранная зона на вашем земельном участке. Что это значит и что делать?
• Тюменской области
• Алименты на ребенка в 2024 с безработного